Гарантийный ремонт оборудования

Расскажите, пожалуйста, об учете расходов по созданию резерва на гарантийный ремонт оборудования.

Отвечает ОЛЬГА МЫЛЬНИКОВА, бухгалтер InterComp St.Peterburg

В соответствии с п. 6 ст. 5 Закона РФ от 07.02.92 №2300 — 1 «О защите прав потребителей изготовитель (исполнитель) вправе устанавливать на товар (работу) гарантийный срок, т. е. период, в течение которого в случае обнаружения в товаре (работе) недостатка изготовитель (исполнитель), продавец, уполномоченная организация или уполномоченный индивидуальный предприниматель, импортер обязаны удовлетворить требования потребителя, установленные ст. 18 и 29 настоящего Закона.

Многие организации-изготовители предоставляют покупателям гарантию на товары. Но в течение года расходы на гарантийный ремонт и обслуживание могут формироваться неравномерно. для равномерного учета таких расходов налогоплательщики могут создавать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию.

В соответствии с п. 1 ст. 267 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе создавать резервы на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, причем налогоплательщик самостоятельно принимает решение о создании такого резерва и в учетной политике для мелей налогообложения определяет предельный размер отчислений в этот резерв. При этом резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока.

Что касается необходимости создания данного резерва в бухгалтерском учете, то следует обратить внимания на п. 3 ПБУ 8/01, где сказано, что выданные организацией гарантийные обязательства в отношении проданных ею в отчетном периоде товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг относятся к условным фактам хозяйственной деятельности, которые влекут появление условных обязательств или условных активов. В соответствии с п. 4 ПБУ 8/01 выданные организацией гарантии относятся к условным обязательствам, и, следовательно, создание резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание является необходимым, т. к. соблюдаются два условия:

• имеется очень высокая или высокая вероятность того, что будущие события приведут к уменьшению экономических выгод организации;

• величина обязательства, порождаемого условным фактом, может быть обоснованно оценена.

В бухгалтерском учете не предусмотрено каких-либо нормативов или ограничений объема создаваемого резерва. Но в учетной политике необходимо закрепить размер резерва или алгоритм его расчета.

Для целей же налогового учета п. 3 ст. 267 НК РФ предусмотрен предельный размер резерва на ремонт и гарантийное обслуживание, определяемый как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. В случае, если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации. А налогоплательщики, ранее не осуществлявшие реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии. По истечении налогового периода налогоплательщик должен скорректировать размер созданного резерва, исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период.

Если в течение налогового периода резерв был использован не полностью, остаток может быть перенесен на следующий налоговый период. При этом согласно п. 5 ст. 267 НК РФ сумма вновь создаваемого в следующем налоговом периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода.

В случае если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего налогового периода, разница между ними подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика текущего налогового периода. А если сумма созданного резерва меньше суммы расходов на ремонт, произведенных налогоплательщиком, разница между ними подлежит включению в состав прочих расходов. Если организация принимает решение прекратить реализацию товаров с гарантийным сроком, то сумму неиспользованного резерва включают в Доходы по окончании истечения последнего срока гарантийного ремонта.

При этом необходимо помнить, что право на формирование резерва имеют только те налогоплательщики, которые ведут учет доходов и расходов методом начисления.

В связи с тем, что расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации товаров, расходы в виде отчислений в резерв могут возникнуть только в том периоде, в котором была реализация товаров с условием гарантийного ремонта и обслуживания.

Для отражения резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в бухгалтерском учете планом счетов предусмотрен счет 96 «Резервы предстоящих расходов», к которому может быть открыть субсчет «Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание».

По кредиту счета 96 в корреспонденции со счетами учета затрат ежемесячно отражается формирование резерва в пределах норм, установленных учетной политикой организации.

По дебету счета 96, субсчет «Резерв на гарантийный ремонт», отражается использование резерва на покрытие расходов, возникших в течение гарантийного срока.

При превышении фактических расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание суммы сформированного резерва, отклонения следует списать на счет 97 «Расходы будущих периодов» с последующим списанием в дебет 96 «Резервы предстоящих расходов». Таким образом можно будет избежать временных разниц, которые возникнут между бухгалтерским и налоговым учетом, т. к. признать сумму превышения фактических расходов над суммой резерва в налоговом учете можно только по истечении налогового периода.

В связи с тем, что в декларации по налогу на прибыль не предусмотрено отдельной строки для отражения резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, то указать сумму отчислений, направленных на формирование резерва, можно по строке 040 «Косвенные расходы» Приложения №2 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравненные к внереализационными расходам» к листу 02 «Расчет налога на прибыль организаций». По этой же строке следует отражать сумму превышения фактических расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание над суммой созданного резерва.

В случае, если остаток резерва, перенесенный с прошлого налогового периода, превышает сумму резерва, создаваемого в текущем налоговом периоде, разницу между данными суммами следует отразить как внереализационный доход организации по строке 100 «Внереализанионные доходы» Приложения №1 «Доходы от реализации внереализационные доходы» к листу 02 «Расчет налога на прибыль организаций».

Если фирмой принято решение о прекращении продажи товаров, по которым предусмотрен гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, а часть резерва осталась неиспользованной, то по окончании гарантийного срока ее также отражают в декларации по строке 100 как внереализационные доходы.