Учет строительных конструкций
ЭЛЬДАР СТЕПАНОВ, заместитель директора ООО «Аудит Плюс», эксперт
Предприятие в 2006 году списало с баланса здание ремонтного цеха. От разборки было получено некоторое количество строительных конструкций, которое было оприходовано. В 2008 году с применением этих конструкций предприятие строит собственными силами здание склада материалов.
В каком порядке эти операции должны быть отражены в бухгалтерском и налоговом учете? Будет ли разница в оценке материалов в бухгалтерском и налоговом учете? Нужно ли применять ПБУ 18/02?
По нашему мнению, у организации существует два варианта оприходования строительных конструкций. Это оприходование на баланс или забаланс. Поэтому рассмотрим эти два случая.
Оприходование строительных конструкций на баланс организации
В таком случае необходимо произвести оценку этих конструкций по рыночной стоимости на дату списания основного средства (по цене возможной реализации). Данное требование установлено п. 5 и 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н, в ред. от 27.11.06).
В учете делается запись:
Дт10 — Кт91/1 — 137 500 руб. — оприходованы строительные конструкции при разборке по рыночной стоимости.
В бухгалтерском учете сумма, на которую были оприходованы эти конструкции, будет включаться в прочие доходы.
В налоговом учете на основании п. 13 ст. 250 Налогового кодекса РФ данные доходы признаются как внереализационные и включаются в налоговую базу по налогу на прибыль. Стоит также отметить, что фактически это внереализационные доходы, полученные в натуральной форме. А раз это так, то в таком случае применяется норма, установленная п. 5 ст. 274 Налогового кодекса РФ, которая определяет, что подобный доход должен учитываться исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 настоящего Кодекса, т. е. по рыночной стоимости.
Оприходование строительных конструкций на забаланс организации
Операция постановки материалов от разборки на забаланс сопровождается бухгалтерской записью в учете:
Дт002 — оприходованы строительные конструкции при разборке в количественном выражении.
При дальнейшем их использовании они подлежат оценке и ставятся на баланс, при этом отражается выбытие с забалансового учета кредитовым оборотом счета 002 (см. выше).
Налог на прибыль
При строительстве хозяйственным способом здания склада материалов с использованием этих конструкций организация вправе учесть их стоимость в составе материальных расходов. При этом с 01.01.06 стоимость строительных конструкций будет определяться как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (Письма Минфина Российской Федерации от 02.03.07 №03-03-06/1/146, от 04.04.07 №03-03-06/1/219).
До вступления в силу Федерального закона от 06.06.05 №58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах», в частности, новой редакции п. 2 ст. 254 Налогового кодекса РФ, включать в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, стоимость этого имущества было нельзя (Письмо Минфина РФ от 26.10.05 №03-03-04/1 /300).
По нашему мнению, ситуация, когда строительные конструкции будут участвовать в создании нового основного средства, идентична той, при которой эти материалы были бы получены безвозмездно. Поэтому считаем обоснованным применение принципа определения первоначальной стоимости основного средства как суммы, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
Исходя из всего вышеизложенного, можно сделать вывод о том, что стоимость строительных конструкций будет формировать первоначальную стоимость здания склада материалов и через амортизационные отчисления уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
ПБУ 18/02
Вследствие того, что в бухгалтерском учете стоимость строительных конструкций при строительстве здания будет списана единовременно и в полном объеме, а в налоговом учете возникнет вычитаемая временная разница (ВВР) в соответствии с ПБУ 18/02.
НДС
в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ операции по выполнению работ на территории Российской Федерации для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль, признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Демонтаж объекта основного средства в связи с его списанием с баланса (ликвидацией) не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ и не признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ (Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 26.12.07 №А31-2632/2007-23).
Таким образом, ввиду того, что данные строительные конструкции используются при строительстве здания склада, норма ст. 146 Налогового кодекса РФ не применяется и, соответственно, объект налогообложения налогом на добавленную стоимость не возникает.
В случае, если здание ремонтного цеха было ликвидировано, возникает вопрос, а что делать с недоамортизированной частью ликвидированного основного средства, нужно ли ее восстанавливать. Ранее арбитражная практика явно указывала, что восстанавливать суммы НДС не нужно (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.03.04 №15511/03, Постановление ФАС ЦО от 11.04.05 по делу №А09-1305/04-15), однако теперь ранее принятые к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации, подлежат восстановлению. При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (Письмо Минфина РФ от 07.12.07 №03-07-11/617).
