Учет материалов в строительной организации, применяющей УСН
Материальные затраты для строительных организаций являются основным элементом формирования себестоимости строительных работ (продукции).
Поступление материалов в строительную организацию может осуществляться несколькими способами: по договорам купли-продажи, договорам поставки, другим аналогичным договорам, путем изготовления собственными силами, внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал либо безвозмездным получением (включая поступление по договору дарения). Для хранения материальных запасов компании могут иметь центральные склады, склады на объектах строительства, а также кладовые. Крупные организации имеют в своем составе специализированные подразделения по заготовлению, хранению и доставке материалов на строительные объекты. В связи с этим в строительных организациях требуется закрепить места хранения, а также материально ответственных лип отдельным распорядительным документом. Как правило, по строительным участкам, отдельным объектам строительства (стройкам) материально-ответственным лицом является руководитель участка или объекта строительства. Кроме того, в соответствии со ст. 245 Трудового кодекса РФ при совместном выполнении работниками строительной организации отдельных видов работ, связанных с применением переданных им ценностей, когда невозможно разграничить ответственность каждого работника за причинение ущерба и заключить с ним договор о возмещении ущерба в полном размере, может вводиться коллективная (бригадная) материальная ответственность, при которой письменный договор о коллективной (бригадной) материальной ответственности за причинение ущерба заключается между строительной организацией и всеми членами бригады (коллектива).
Материально ответственное лицо ежемесячно переносит остатки из карточек учета материалов в ведомость учета остатков, которая открывается в разрезе хранения или по материально ответственным лицам. При этом бухгалтер должен проверять правильность отражения остатков в количественном выражении.
Бухгалтерские проводки
Синтетический учет материалов ведется на счете 10 «Материалы», к которому открываются следующие субсчета:
• «Строительные материалы»;
• «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
• «Топливо»;
• «Тара и тарные материалы»;
• «Запасные части»;
• «Прочие вспомогательные материалы»;
• «Материалы, переданные в переработку на сторону»;
• «Материалы, конструкции, детали, изделия собственного изготовления».
Материальные затраты организации регламентируются Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н (далее — ПБУ 5/01). В соответствии с ПБУ 5/01 фактическая себестоимость приобретенных материалов складывается из стоимости по ценам приобретения и расходов по заготовке и доставке материалов в строительную организацию.
В зависимости от варианта учета, принятого учетной политикой организации, учет поступления материалов может вестись с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
При учете материалов по учетным ценам (плановая цена приобретения, средняя цена приобретения и т. д.) разница между стоимостью ценностей по этим ценам и фактической ценой приобретения ценностей отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
В этом случае на основании поступивших в организацию расчетных документов поставщиков делается следующая бухгалтерская запись: Дт15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» — Кт60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 71 «Расчеты с подотчетными лицами»; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др., в зависимости от места поступления тех или других материальных ценностей и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организации.
Оприходование материалов, фактически поступивших в организацию, отражается бухгалтерской записью:
Дт10 «Материалы» — Кт60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Аналитический учет по счету 10 «Материалы» ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т. д.).
Первичные документы
Отпуск материалов со склада должен оформляться первичными учетными документами. На наш взгляд, при разработке и утверждении в приказе об учетной политике организации форм первичных учетных документов за основу можно взять формы первичной учетной документации, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 №71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве». Например, лимитно-заборная карта (форма М-8) применяется при наличии лимитов отпуска материалов для оформления отпуска материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на строительные (производственные) нужды и является оправдательным документом для списания материальных ценностей со склада.
Лимитно-заборная карта выписывается в двух экземплярах на одно наименование материала (номенклатурный номер). Один экземпляр до начала месяца передается структурному подразделению — потребителю материалов, второй — складу. Для сокращения количества первичных документов там, где это целесообразно, рекомендуется оформлять отпуск материалов непосредственно в карточках учета материалов (форма №М-17). По лимитно-заборной карте ведется также учет материалов, не использованных в производстве (возврат).
При этом никаких дополнительных документов не составляется. Отпуск материалов на производство в строительных организациях производится в соответствии со сметой строительства. Сверхлимитный отпуск материалов и замена одних видов материалов другими допускается только по разрешению руководителя организации или лиц, на это уполномоченных. Изменение лимита материалов производится теми же лицами, которым предоставлено право его установления.
Отпуск материалов на склады подразделений организации или на строительные площадки рассматривается как внутреннее перемещение материалов. Для учета движения материальных ценностей внутри организации или между материально ответственными лицами применяется требование-накладная (форма М-11). Требование-накладная составляется материально ответственным лицом, сдающим материальные ценности, в двух экземплярах. Один экземпляр служит сдающему материалы основанием для их списания, а второй — принимающему для оприходования материалов. Также требованием-накладной оформляются операции по сдаче на склад остатков из производства неизрасходованных материалов, если они ранее были получены по требованию, а также сдача отходов из брака. Требование-накладная подписывается материально ответственными лицами сдатчика и получателя и сдается в бухгалтерию для учета движения материалов.
Накладная на отпуск материалов на сторону (форма №М-15) применяется для учета отпуска материалов хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям, на основании договоров и других документов. Накладная выписывается работником структурного подразделения в двух экземплярах на основании договоров (контрактов) , нарядов и других соответствующих документов и при предъявлении получателем доверенности на получение материальных ценностей, заполненной в установленном порядке. Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй — получателю материалов.
Методы учета
В настоящее время согласно ПБУ 5/01 отпуск материалов в производство (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости), а также иное выбытие осуществляется в оценке, определяемой одним из методов:
• по себестоимости каждой единицы — используется для отдельных видов дорогостоящих или не подлежащих замене материалов. Для запасов, используемых организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.), может применяться только данный метод списания;
• по средней себестоимости — рассчитывается путем деления общей себестоимости всех материалов (себестоимость материалов на начало месяца плюс себестоимость материалов, поступивших в течение месяца) на их количество (количество материалов на начало месяца плюс количество материалов, поступивших в течение месяца);
• по себестоимости первых по времени приобретения материалов (метод ФИФО).
По разным однородным видам (группам) материалов допускается использовать разные методы списания. По каждой группе (виду) материалов в течение отчетного года применяется один метод оценки. Выбранный метод оценки должен быть закреплен в учетной политике организации.
Поскольку организации могут учитывать материалы либо по фактической себестоимости, либо по учетным ценам, то при списании материалов в производство они отражаются по-разному. При учете материалов по фактической себестоимости все затраты на их приобретение учитываются непосредственно на счете 10 «Материалы». Если организация учитывает материалы по учетным ценам, то нужно скорректировать их до уровня фактических цен. Для этого используются счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Порядок расчета суммы отклонений приведен в п. 87 и 88 Методических указаний. Отклонения списываются пропорционально учетной стоимости списанных материалов. Процент отклонений в стоимости материалов, подлежащих списанию, определяется путем деления сумм отклонений (на начало месяца плюс сумма отклонений, образовавшаяся за текущий месяц) на сумму учетной стоимости (остатка материалов на начало месяца плюс учетная стоимость, поступивших в течение месяца) и умножения на 100. Сумма отклонений, подлежащая списанию, определяется путем умножения процента отклонений на стоимость материалов, списанных в производство по учетным ценам. На основании п. 88 Методических указаний отклонения без распределения могут быть списаны, если их сумма не превышает 5 процентов от стоимости материалов при их отпуске в производство.
В строительных организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее — УСН), при объекте «доходы, уменьшенные на величину расходов» материальные расходы, к которым относятся расходы по приобретению сырья и материалов, признаются в составе расходов в момент погашения задолженности перед их поставщиком путем списания денежных средств с расчетного счета, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности — в момент такого погашения (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). Таким образом, расходы по приобретению материалов признаются после их оплаты и оприходования на склад независимо от факта их непосредственного списания в производство (Письмо Минфина РФ от 07.12.12 №03-11-11/366).
Также следует обратить внимание на Письмо Минфина РФ от 21.12.12 №03-11-06/2/148.
В данном Письме финансовое ведомство рассматривает вопрос об учете расходов, связанных со строительством объекта недвижимости. Указывая, что недостроенный объект не относится к основному средству и, как следствие, расходы по его возведению следует отнести к материальным затратам, в частности, к товарам, которыми признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). Следовательно, обоснованные и документально подтвержденные материальные расходы организации, применяющей УСН, связанные со строительством объекта незавершенного строительства, предназначенного для продажи, признаются затратами на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), и могут быть учтены в целях налогообложения. В составе затрат также могут быть учтены иные расходы, связанные со строительством, в пределах перечня расходов, установленных п. 1 ст. 346.16 НК РФ. В частности, это не только материальные затраты, но и расходы на оплату труда, взносы во внебюджетные фонды и иные фактические расходы по возведению объекта строительства, числящиеся в списке разрешенных расходов «упрощенца». Все эти затраты учитываются при определении базы по единому налогу не ранее момента реализации, поскольку это не объект основных средств, стоимость которого можно списать при введении его в эксплуатацию. Правда, отдельные затраты, такие как материальные расходы, все же могут быть учтены при расчете единого налога на УСН на дату оплаты сырья и материалов поставщику независимо от факта их непосредственного списания в производство.
