Учет материалов для строительства

 ТАТЬЯНА ИВЧЕНКО, аудитор, налоговый консультант, генеральный директор ООО «Аудит-Эксперт

 Одним из основных видов расхода в строительной организации являются материалы, и правильное оформление их движения оказывает существенное влияние на бухгалтерский и налоговый учет.

 В соответствии со ст. 704, 713, 745 Гражданского кодекса РФ строительство может осуществляться с использованием материалов как подрядчика, так и заказчика (полностью или частично), переданных подрядчику на давальческой основе для производства работ.

Условия обеспечения строительства материалами и порядок расчетов оговариваются в договоре строительного подряда, заключаемом между заказчиком и подрядчиком или генподрядчиком и субподрядчиком.

Собственные материалы

 Как правило, строительство необходимыми материалами обеспечивает подрядчик, поскольку в соответствии со ст. 704 ГК РФ работа выполняется иждивением подрядчика, т. е. из его материалов, его силами и средствами, если иное не предусмотрено договором строительного подряда. Подрядчик несет ответственность за ненадлежащее качество предоставленных им материалов, оборудования, а также за предоставление для стройки материалов и оборудования, обремененных правами третьих лиц.

Подрядчик приобретает материалы у организаций-изготовителей (поставщиков), снабженческо-сбытовых или посреднических организаций по договорам купли-продажи или поставки. Материалы, приобретенные организацией для строительства объекта, учитываются на счете 10 «Материалы», субсчет 10-8 «Строительные материалы», по фактической себестоимости их приобретения без учета НДС (п. 5 и 6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н).

Представитель подрядчика получает материалы на основании доверенности, выписанной организацией в соответствии с правилами, установленными главой 10 «Представительство. Доверенность» ГК РФ. Доверенность составляется по форме №М-2 или №М-2а. Отпуск материалов торгующей организацией оформляется товарной накладной, составляемой по форме №ТОРГ-12. Материалы доставляются, как правило, на склад подрядной организации. При этом подрядчику принадлежит и право собственности на такие материалы. При поступлении их в организацию оприходование в бухгалтерском учете отражается следующими проводками:

В итоговую стоимость строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком, включаются материалы, использованные на строительные работы.

Строительная организация имеет дело с большим количеством наименований материалов. Среди них есть и такие, которые могут быть измерены одновременно в разных единицах (объемных и массовых, линейных и массовых, массовых и поштучно), в связи с чем единицы измерения одного материала, применяемые поставщиком и строительной фирмой, могут не совпадать. Согласно п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.01 №119н, материалы должны приходоваться в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках). Аналогично, на основании п. 92, при отпуске материалы должны измеряться в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, поштучно).

Если же материал поступает в одной единице измерения (например, по весу), а отпускается со склада в другой (например, поштучно), то его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах, на складских карточках и соответствующих регистрах бухгалтерского учета одновременно в двух единицах измерения. Об этом сказано в п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ. Но о порядке пересчета из одной единицы измерения в другую в Методических указаниях не говорится, значит, организация должна определить его самостоятельно и отразить выбранный способ в Учетной политике, при этом перевод одних единиц измерения в другие не должен влиять на общую себестоимость материала, то есть изменение натуральных показателей не должно приводить к изменению стоимостной оценки.

В соответствии с п. 47 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ оприходование материалов осуществляется лицами, имеющими соответствующие должностные обязанности, как правило, работниками склада или отдела снабжения. Именно эти сотрудники обеспечивают пересчет единиц измерения. Для этого они должны иметь четкое представление о том, в каких именно единицах те или иные материалы будут отпускаться со склада, что можно закрепить в приказе по организации о порядке учета материально-производственных запасов.

В некоторых случаях работник, осуществляющий приемку и оприходование материалов, может, если это не сложно, самостоятельно, произвести пересчет количества материалов из одной единицы измерения в другую. Например, как указано в п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, если в расчетных (сопроводительных) документах поставщика указана более крупная (или более мелкая) единица измерения (например, тонна), чем принята в организации (например, килограмм), такие материалы приходуются в той единице измерения, которая принята в данной организации. Одновременно пересчитывается и учетная цена за единицу материала (увеличивается или уменьшается в соответствующее число раз). В такой ситуации не применяется правило о необходимости отражения в первичных документах сразу двух единиц измерения. Так же формируются и записи в карточке учета материалов, составляемой по форме №М-17.

Встречается ситуация, когда перевод единиц измерения нельзя произвести без специальных знаний или проведения измерений. Порядок пересчета в этом случае должен быть детально прописан во внутреннем документе (учетной политике). Кроме того, целесообразно к приходному ордеру прилагать справку о пересчете, в которой приводить исходные данные и пошаговые расчеты. Несмотря на то, что перевод единиц измерения не признается хозяйственной операцией (не влечет изменения актива и (или) пассива баланса), имеет смысл составлять этот документ как бухгалтерскую справку с учетом требований наличия обязательных реквизитов, перечисленных в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Давальческие материалы

В соответствии со ст. 745 ГК РФ заказчик может обеспечивать строительство материалами (в целом или в определенной части). Это должно быть обязательно предусмотрено условиями договора строительного подряда.

В главе 37 ГК РФ содержатся требования к договору на использование давальческих материалов. В нем кроме стандартных условий следует указать их количество, условия возвратности отходов, возможность расчетов материалами или частью продукции и в обязательном порядке — цену материалов. Все это является существенными условиями договора и необходимо для правильной организации учета у сторон сделки.

Пунктом 1 ст. 713 ГК РФ предусмотрено, что подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно, после окончания работы представить заказчику отчет о расходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

В пунктах 156 и 157 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.12.01 №119н, определено понятие давальческих материалов. В соответствии с ними давальческие материалы — это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции. Заказчик приобретает материалы по договору купли-продажи. Получение материалов от торгующей организации оформляется товарными накладными по форме №ТОРГ-12.

Передача собственных материалов для выполнения работ, как правило, используется для удешевления расходов на строительство объекта с помощью подрядной организации. В бухгалтерском учете заказчика все расходы на строительство собирают на счете 08 (для этого к нему может быть открыт субсчет «Строительство объектов основных средств») и формируют первоначальную стоимость объекта основных средств (п. 7 и 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.01 №26н).

Организация, передавшая на давальческой основе материалы другой организации для выполнения работ, в соответствии с требованиями п. 157 Методических указаний № 119н стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на отдельном субсчете 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону», по которому давалец (заказчик) отражает материалы, переданные подрядчику для строительства объекта, списывая их со счета 10-8.

Аналитический учет давальческих материалов как давальцем, так и получателем (подрядчиком) ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).

Строительные материалы, полученные от заказчика для выполнения работ, являются давальческими и учитываются на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» (п. 156 Методических указаний №119н, п. 14 ПБУ 5/01, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.00 №94н). Стоимость строительных материалов заказчика, использованных подрядчиком при выполнении работ, списывается с забалансового счета 003 на основании первичного документа (отчета) об израсходовании материалов, утвержденного заказчиком.

В бухгалтерском учете строительной организации — подрядчика при получении и использовании им давальческих материалов делаются следующие записи:

Данные по забалансовым счетам включаются в состав показателей бухгалтерской отчетности. Они отражаются в виде справочной таблицы к балансу. Формы бухгалтерской отчетности носят рекомендательный характер, но если у организации есть информация для отражения по забалансовым счетам, а они не включены в бухгалтерскую отчетность, то такая отчетность может быть признана недостоверной.

В этом случае неиспользование для учета давальческого сырья забалансового счета 003 может быть квалифицировано налоговыми органами как грубое нарушение правил ведения учета доходов и расходов и, в соответствии с п. 1 ст. 120 НК РФ, повлечь взыскание штрафа в размере до 30 000 руб.

При передаче материалов также должна быть оформлена в двух экземплярах накладная на отпуск материалов на сторону (форма №М-15, утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.97 №71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве»). Основанием для отпуска служат договор, наряды и другие соответствующие документы. Первый экземпляр передается на склад как основание для отпуска материалов, второй — получателю материалов.

Следовательно, наличие накладной по форме №М-15 для подрядчика обязательно. Прием давальческого сырья подрядчик производит по количеству и в стоимостном выражении. В накладной должно быть указано:

1) количество передаваемых заказчиком материалов;

2)цена и стоимость материалов. При этом сумму НДС можно не указывать, т. к. операция не предусматривает начисление или вычет НДС у сторон договора;

3)основание — реквизиты договора подряда или иного соответствующего документа.

Корреспондирующие счета при оформлении второго экземпляра накладной, предусмотренного для подрядчика, не указываются. Эту информацию отражает в бухучете только заказчик. Давальческие материалы принимаются подрядчиком в обычном порядке.

Подрядчик может оприходовать у себя материалы, полученные на давальческой основе, одним из следующих способов:

•    путем оформления приходного ордера (форма №М-4), с указанием того, что сырье поступило на давальческих условиях;

•    путем проставления штампа на сопроводительных документах поставщика, удостоверяющих количество и качество поступивших МПЗ.

Как указано в п. 49 Методических указаний №119н, такой штамп приравнивается к приходному ордеру.

Согласно действующим требованиям о необходимости подтверждения для целей бухгалтерского и налогового учета всех хозяйственных операций, осуществляемых организацией, первичными бухгалтерскими (учетными) документами списание в производство подрядчиком давальческих материалов также должно быть оформлено.

Действующим законодательством не предусмотрена специальная унифицированная форма, в которой должен составляться отчет подрядчика об использовании им давальческих материалов. Как вариант, для оформления можно использовать отчет по форме №М-29 «Отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам», утв. Приказом ЦСУ СССР от 24.11.82 №613, утвердив ее для подобных хозяйственных операций Приказом об Учетной политике. Подрядчик, осуществляя строительство, обязан ее составить для списания материалов на себестоимость строительно-монтажных работ и сопоставления фактического расхода строительных материалов на выполненные строительные и монтажные работы с расходом, определенным по производственным нормам.

Отчет по форме №М-29 создается отдельно на каждый объект строительства и ведется начальником участка (прорабом) в течение года, с использованием необходимого количества дополнительных вкладных листов.

Данный отчет не только является основанием для списания материалов на расходы на строительное производство, но и позволяет оценить экономическую целесообразность понесенных материальных затрат, а также эффективность использования давальческого сырья, т. к. содержит сравнение фактического объема списания материалов с нормативами и объяснение причин их экономии или перерасхода.

Хотя данная форма не является унифицированным документом, но использование отчета по форме №М-29 также позволяет излишне не увеличивать документооборот, создавая специализированную форму для отчета перед заказчиком, а дает возможность просто представить ему копию сохраняемого у подрядчика отчета прораба (исполнителя работ).

Отчет по форме №М-29 также может служить документальным подтверждением фактических расходов заказчика по отпуску материалов в строительство, позволяющим признать эти расходы для целей налогообложения прибыли согласно п 1 ст. 252 НК РФ.

После получения от подрядчика отчета об использовании давальческого сырья по форме №М-29 заказчик производит списание давальческих материалов с субсчета «Материалы, переданные в переработку» счета 10 «Материалы» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Строительство объектов основных средств», при этом в целях учета передачи материалов на строительство объекта основных средств материально ответственным лицом заказчика должен быть составлен и представлен в бухгалтерию материальный отчет по форме №М-19.

Он составляется материально ответственным лицом только в количественном выражении в одном экземпляре и представляется по окончании месяца в бухгалтерию. Расценка поступления и расхода материалов производится бухгалтерией непосредственно в материальном отчете. Передача полученных давальческих материалов в переработку в бухгалтерском учете организации подрядчика должна отражаться записью по кредиту забалансового счета 003 «Материалы, переданные в переработку».

Стоимость давальческих материалов исключается подрядчиком из сметной стоимости строительства, подлежащей оплате заказчиком на основании акта приемки выполненных работ по форме №КС-2. В форме №КС-2 для отражения использованных давальческих материалов заполняется отдельный раздел «Материалы заказчика» с указанием их стоимости. В окончательную сумму выполненных работ стоимость израсходованных давальческих материалов не включается, что отражается записью «За минусом материалов заказчика».

Стоимость объекта строительства, определяемая в соответствии со сметой, включает стоимость материалов, конструкций, деталей и т. д., используемых при возведении строительного объекта. При этом, согласно п. 4.22 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004), утв. Постановлением Госстроя РФ от 05.03.04 №15/1, стоимость материальных ресурсов включается в состав сметной документации независимо от того, кто их приобретал.

В Методике № 15/1 не разъяснено, как отражать в смете стоимость материалов заказчика. Такое указание содержится в Письме Минстроя РФ № 12-155 «Об учете в сметах стоимости материалов поставки заказчика», согласно которому стоимость материальных ресурсов включается в сметную стоимость строительно-монтажных работ, определяемую в базисных или текущих ценах, вне зависимости от того, кто их приобретал — заказчик или подрядчик. При этом стоимость материальных ресурсов поставки заказчика учитывается при взаиморасчетах в составе возвратных сумм.

Для учета возвратных сумм Методикой №15/1 предусмотрен следующий порядок: ниже итога сметной стоимости строительства в форме №КС-2 справочно приводятся возвратные суммы (суммы, уменьшающие размеры выделяемых заказчиком капитальных вложений). Эти суммы не исключаются из итога расчета (сметы) и из объема выполненных работ. Они показываются отдельной строкой под названием «В том числе возвратные суммы» и определяются на основе приводимых также за итогом расчета (сметы) номенклатуры и количества получаемых для последующего использования конструкций, материалов и изделий (п. 4.12,4.36 Методики №15/1).

Письмом Госстроя РФ №12-186 «О порядке оплаты выполненных работ при использовании материалов заказчика, о включении стоимости строительных материалов, приобретенных в предыдущие годы, в сметную стоимость строительства» определено, что в целях расчета размера оплаты выполненных подрядчиком работ их общая стоимость в текущем уровне цен уменьшается на стоимость переданных заказчиком подрядчику материалов без уменьшения объема строительно-монтажных работ (СМР). При этом возвратная стоимость материалов определяется в тех же ценах, что и стоимость материалов, включаемых в объем СМР в актах выполненных работ, и учитывается за общим итогом с начислением НДС.

Таким образом, стоимость материалов заказчика подлежит включению в сметную стоимость. При этом стоимость материалов, переданных на давальческой основе, указывается за итогом сметы в виде справочной информации и не учитывается при определении размера оплаты выполненных подрядчиком работ.

Выполненные строительные работы отражаются у давальца на счете 08, субсчет 08-3, по договорной стоимости, согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций (п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина РФ от 30.12.93 № 160).

Пример:

ООО «Альфа» — заказчик (давалец) заключило договор строительного подряда с ООО «Бета» (подрядчик) на строительство здания офиса. В мае 2011 года 000 «Альфа» на давальческой основе передало подрядчику приобретенные материалы для строительства, учетная стоимость которых — 500 000 руб. В сентябре 2011 года 000 «Бета» выполнило все работы, а 000 «Альфа» их приняло. Стоимость работ по строительству офиса составила 1 000 ООО руб. (в т. ч. НДС —152 542,4 руб.). В бухгалтерском учете 000 «Альфа» были сделаны следующие записи:

В случае нарушения изложенных правил возможны значительные искажения учета, поскольку, если сметная (договорная) стоимость материалов, переданных подрядчику на давальческих основах, не исключена из общей стоимости подрядных работ, может произойти двойное включение стоимости этих материалов в расходы заказчика по строительству объекта основных средств. В этом случае заказчиком на основании отчетов материально ответственных лиц по форме №М-19 на расходы по созданию объекта основных средств списываются приобретенные и переданные подрядчику материалы по их фактической стоимости, и вторично в стоимость объекта основных средств данные материалы списываются путем оплаты работ выполненных подрядчиком на основании акта приемки выполненных работ по форме № КС-2, но уже по сметной стоимости данных материалов.

В результате расходы заказчика на строительство объекта основных средств будут необоснованно и в существенном размере завышены.

Кроме того, при отсутствии учета полученных от заказчика давальческих материалов и контроля за их использованием недобросовестный подрядчик может списывать эти же материалы в качестве собственных, что создает возможность как использования неучтенных материалов и их последующего хищения, так и необоснованного завышения затрат и занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В связи с этим налоговыми органами при проверке организаций заказчиков, передающих давальческие материалы подрядчикам, как правило, производится сопоставление данных заказчика о списании им материалов на стоимость строящихся объектов с данными о количестве материалов, списанных подрядчиками по актам выполненных работ.

Для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций у заказчика стоимость выполненных подрядчиком работ и использованных им давальческих материалов признается расходом на создание амортизируемого имущества и, согласно п. 5 ст. 270 НК РФ, при исчислении налога на прибыль не учитывается.

У подрядчика, в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ, доходом признается выручка от реализации выполненных работ, а реализацией, согласно п. 1 ст. 39 НК РФ, является передача на возмездной основе права собственности на результаты выполненных работ. Таким образом, доходом в данном случае следует признавать стоимость выполненных подрядчиком работ на основании справки КС-3. Поскольку право собственности на давальческие материалы подрядчику не передается, стоимость использованных при выполнении работ материалов в целях исчисления прибыли не учитывается.

При определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у заказчика сохраняется право собственности на материалы при их передаче подрядчику, поэтому данная операция не является их реализацией. В связи с этим объекта обложения НДС, предусмотренного п. 1 ст. 146 НК РФ, не возникает. Так, Минфин РФ в Письме от 17.03.11 №03-07-10/05 указал, что согласно п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение. Поэтому стоимость товаров (работ, услуг), приобретаемых для выполнения данных работ, включается в налоговую базу по НДС. Исходя из этой нормы в накладной на передачу материалов заказчик указывает их стоимость без НДС, счет-фактура при этом не выписывается.

Если после окончания строительных работ остатки давальческих материалов остаются без оплаты у подрядчика, то операция признается безвозмездной передачей материалов, и на основании подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ у заказчика возникает обязанность начисления НДС, но расходом в налоговом учете их стоимость не признается, а у подрядчика появляется внереализационный доход, облагаемый налогом на прибыль в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ. Поскольку безвозмездная передача материалов является облагаемым НДС оборотом, то и вычет НДС по этим материалам у заказчика сохраняется.

Поскольку при переходе права собственности на неиспользованные материалы от заказчика к подрядчику операция признается реализацией на основании отчета подрядчика об использовании давальческих материалов и является объектом обложения НДС, то, в соответствии с п. 3 ст. 168, НК РФ при безвозмездной реализации материалов выставляются соответствующие счета-фактуры на сумму реализуемых остатков материалов.

Возможность и порядок применения налоговых вычетов регулируются ст. 171, 172 НК РФ. Сумму НДС, предъявленную поставщиком строительных материалов, заказчик, передавший их подрядчику в качестве давальческих материалов, может принять к вычету согласно п. 2 ст. 171 НК РФ и п. 1 ст. 172 НК РФ, т. е. по мере оприходования на счетах учета и при наличии счета-фактуры.

У подрядчика получение давальческих материалов не является их приобретением, счет-фактура с указанием суммы НДС при их передаче не предъявляется, поэтому права на вычет по НДС у него не возникает.

При реализации на основании норм п. 5 ст. 154 НК РФ выполненных работ из давальческих материалов налоговая база определяется как стоимость их переработки. По окончании работ подрядчик выставляет счет-фактуру на основании п. 3 ст. 168 НК РФ только на стоимость выполненных работ, стоимость переданных давальческих материалов в данном случае не учитывается.

Если по завершении строительства у подрядчика имеются остатки давальческого сырья, переданного ему заказчиком, и договором не предусмотрен их возврат давальцу, стороны могут, как было рассмотрено, принять решение либо оставить их без оплаты подрядчику, либо зачесть их стоимость в счет оплаты выполненных им работ.

Если остатки давальческих материалов, согласно договору, зачитываются в счет оплаты выполненных подрядчиком работ, то в этом случае подрядчик фактически покупает материалы у заказчика путем зачета части задолженности заказчика за выполненные работы. Поэтому поступающие от заказчика материалы приходуются подрядчиком на счете 10 «Материалы» с отражением задолженности перед заказчиком на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Впоследствии эта задолженность погашается в счет оплаты выполненных работ, т. е. оформляется актом взаимозачета. В этом случае стоимость выполненных подрядчиком работ определяется с учетом материалов, приобретенных у заказчика.

Поступления, связанные с выполнением работ, в бухгалтерском учете организации-подрядчика отражаются в качестве доходов от обычных видов деятельности на дату подписания сторонами акта приемки-сдачи выполненных работ (п. 5, 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №32н).

Остатки давальческих материалов, перешедшие по соглашению сторон от заказчика в собственность строительной организации в счет оплаты выполненных работ, принимаются ею к учету на счет 10 «Материалы», субсчет 10-1 «Сырье и материалы», в корреспонденции с кредитом счета 62 по фактической себестоимости, которой в данном случае признается стоимость выполненных работ, погашаемая передачей материалов.

Организацией-заказчиком при передаче ей остатка давальческих материалов в счет оплаты выполненных подрядчиком работ выручка от их реализации будет учитываться в составе доходов от реализации в соответствии с п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ. Стоимость переданных подрядчику материалов, по которой они учитывались в налоговом учете, организация включает в расходы на основании п. 2 ст. 268 НК РФ.

Налоговая база по НДС по вышеназванной операции рассчитывается с учетом п. 2 ст. 154 НК РФ. Следовательно, НДС в данном случае будет рассчитываться исходя из стоимости выполненных строительно-монтажных работ и цены давальческого сырья, определенных в договоре.

Если по завершении строительства при сверке по остаткам давальческих материалов, подлежащих возврату заказчику, у подрядчика было выявлено неполное количество материалов в результате их порчи, хищения и т. д., то признанные суммы возмещения ущерба, выплачиваемые заказчику, согласно п. 3 ст. 250 НК РФ относятся им на внереализационные доходы.

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, учитываются в расходах, уменьшающих облагаемую базу налога на прибыль на основании подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ.

Выбытие имущества в связи с недостачей не является объектом обложения НДС по условиям ст. 39 и 146 НК РФ, т. к. это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. Аналогичное мнение приведено в Письме Минфина РФ от 20.07.09 №03-03-06/1/480.

В то же время, по мнению Минфина РФ, суммы НДС по утраченному имуществу, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению. Восстановленные суммы НДС по данным материалам учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Та же позиция излагается в Письме Минфина РФ от 20.07.09 №03-03-06/1/480.

Также налогоплательщики в данном случае могут учесть мнение, приведенное в Решении ВАС РФ от 23.10.06 № 10652/06, в котором указано, что согласно ст. 23 НК РФ на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать законно установленные налоги, следовательно, обязанность по уплате в бюджет ранее правомерно принятой к зачету суммы НДС должна быть предусмотрена законом. Недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара не названы в числе случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ. Основываясь на нормах НК РФ, ВАС РФ пришел к выводу о наличии оснований к признанию положения, содержащегося в абз. 13 раздела «В целях применения ст. 171 НК РФ» Приложения к Письму ФНС РФ от 19.10.05 №ММ-6-03/886@, о восстановлении НДС по товарам (работам, услугам), не использованным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, недействующим.

При нарушении порядка принятия к учету материалов и документирования передачи материалов для строительных работ возникают высокие налоговые риски у каждой из сторон договора подряда, которые могут привести к доначислению налогов, пеней и штрафа по ст. 120, 122 НК РФ. Одновременно существенно снижается контроль за движением и наличием материалов и у заказчика, и у подрядчика.