Строительно-монтажные работы: вычет и восстановление

                Федеральным законом № 245-фз^[1] внесены изменения в главу 21 налогового кодекса (большая их часть вступила в силу с 01.10.2011). В частности, скорректирован порядок применения вычетов и восстановления сумм налога при проведении строительно-монтажных работ^[2].

 Новая редакция затронула в том числе и три основных момента, касающихся вычета и восстановления НДС со строительно-монтажных работ:

вычет налога при ликвидации, разборке и демонтаже недвижимости;

восстановление НДС с использованных в СМР товаров (работ, услуг);

восстановление НДС по проведенной модернизации (реконструкции) объектов недвижимости.

Рассмотрим новые правила подробнее.

ВЫЧЕТ НАЛОГА ПРИ ЛИКВИДАЦИИ, РАЗБОРКЕ И ДЕМОНТАЖЕ НЕДВИЖИМОСТИ

 Теперь будет разрешен вычет налога с услуг по ликвидации, разборке и демонтажу основных средств*. Прежней редакцией Налогового кодекса возможность принятия к вычету НДС с услуг по ликвидации (разборке, демонтажу) не была урегулирована. Позиция Минфина России и ФНС России неоднократно выражалась в их письмах и сводилась к тому, что работы по демонтажу основного средства не являются реализацией, не участвуют в деятельности, облагаемой НДС, а следовательно, и налог не подлежит вычету^[3]. Судебная практика по данному вопросу на стороне налогоплательщиков, судьи считают, что использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости и ликвидацию основного средства^[4]. Благодаря поправке в выигрыше останутся налогоплательщики, будет положен конец спорам о возможности вычета НДС, предъявленного подрядными организациями в случае ликвидации, разборки и демонтажа основных средств.

ВОССТАНОВЛЕНИЕ НДС С ИСПОЛЬЗОВАННЫХ В СМР ТОВАРОВ

 Восстанавливать придется НДС не только с услуг подрядчика, но и с иных товаров, использованных для СМР. В ситуации, когда основное средство начинает использоваться в не облагаемой НДС деятельности, необходимо восстановить ранее принятый к вычету налог с услуг подрядчика по СМР, а также при приобретении готового объекта недвижимости. В редакции Закона № 245-ФЗ перечень сумм налога, которые необходимо восстановить, дополнен налогом с приобретенных иных товаров (работ, услуг) для осуществления СМР. Ранее данный вопрос вызывал споры специалистов: обязанность восстановить НДС была прописана только для самих СМР, а вот товары (работы, услуги) в Налоговом кодексе не упоминались. Но Минфин России и ФНС России еще до внесения изменений в статью 171 Кодекса придерживались мнения, что восстанавливать необходимо в том числе НДС, принятый к вычету со стоимости товаров (работ, услуг) для СМР^[5].

 ВОССТАНОВЛЕНИЕ НДС ПО ПРОВЕДЕННОЙ МОДЕРНИЗАЦИИ

(РЕКОНСТРУКЦИИ)ОБЪЕКТОВ НЕДВИЖИМОСТИ

 Урегулирован еще один спорный вопрос — порядок восстановления НДС со стоимости работ по модернизации (реконструкции) в случае начала использования основных средств в деятельности, не облагаемой НДС^[6]. Порядок восстановления НДС с работ по модернизации (реконструкции) объекта аналогичен тому, который используется при восстановлении НДС по построенным или приобретенным объектам недвижимости. По модернизированному объекту необходимо восстанавливать НДС в течение десяти лет с года, в котором начинает начисляться амортизация с измененной первоначальной стоимости. Сумма налога, восстанавливаемая ежегодно, определяется исходя из 1/10 суммы налога, принятой к вычету по СМР и товарам (работам, услугам), приобретенным для этих СМР, в соответствующей доле. Доля рассчитывается как отношение стоимости отгруженной продукции, не облагаемой НДС, к общей стоимости отгруженной продукции за календарный год.

В несколько ином порядке восстанавливается НДС с модернизируемого основного средства, не используемого в деятельности (исключаемого из состава амортизируемого имущества) налогоплательщика один и более полный календарный год ¹. Данный порядок распространяется только на основные средства, с момента ввода в эксплуатацию которых прошло не более 15 лет и амортизация по которым начислена не полностью. По новым правилам если в это время объект не использовался в деятельности, не облагаемой НДС, то и налог с СМР за эти годы не восстанавливается. Но начиная с года, в котором производится начисление амортизации с измененной первоначальной стоимости до истечения 10-летнего срока, налогоплательщик обязан будет восстанавливать суммы налога в следующем порядке.

1.Определяется количество лет, прошедших с года начала начисления амортизации по объекту до полного календарного года, в котором по модернизируемому основному средству амортизация не начисляется.

2.Рассчитывается величина подлежащего восстановлению налога до приостановления начисления амортизации как произведение 1/10 суммы налога, принятого к вычету, и количества лет до приостановления начисления амортизации (пункт 1);

3.Определяется общая оставшаяся сумма налога, подлежащая восстановлению, как разница между общей суммой налога, принятой к вычету, и величиной подлежащего восстановлению налога до приостановления амортизации (пункт 2);

4.Рассчитывается оставшаяся сумма налога, подлежащая восстановлению в текущем году, как общая оставшаяся сумма налога к восстановлению (пункт 3), деленная на количество лет, оставшихся до истечения 10-летнего срока, в соответствующей доле. Доля определяется в порядке, аналогичном тому, когда начисление амортизации не приостанавливалось.

В заключение можно отметить, что остался нерешенным вопрос о порядке восстановления НДС, ранее принятого к вычету, в случае, когда объект недвижимости начинает использоваться только в деятельности, не облагаемой НДС. В новой редакции Налогового кодекса^[7] не уточняется, применяется ли порядок восстановления НДС в течение 10 лет, если объект больше не используется в облагаемой налогом деятельности. Налоговые органы считают, что в таком случае весь оставшийся НДС (пропорционально остаточной стоимости) необходимо восстановить единовременно^[8]. Также можно отметить, что в данной ситуации восстанавливать НДС можно в порядке, установленном пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса — в течение 10 лет с момента начала начисления амортизации.

 Хуторская Н. А., специалист организационно-правового отдела СПб ГБУ «Центр мониторинга и экспертизы цен»

¹ Федеральный закон от 19.07.2011 № 245-ФЗ (далее — Закон № 245-ФЗ)

² п. 6 ст. 171 НК РФ

³ письма Минфина России от 02.11.2010 № 03-03-06/1/682, от 22.10.2010 № 03-07-11/420

⁴ пост. Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 17969/09 по делу № А56-41978/2008

⁵ письмо ФНС России от 23.03.2009 № ШС-22-3/216@, согласовано с Минфином России (письмо Минфина России от 24.02.2009 № 03-07-15/24)

⁶ п. 2 ст. 170 НК РФ

⁷абз. 8 п. 6 cт. 171 НК РФ

⁸ п. 6 cт. 171 НК РФ

⁹ письмо ФНС России от 23.03.2009 № ШС-22-3/216