НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления

Рассмотрим основные особенности налогообложения строительно-монтажных работ, выполненных хозяйственным способом.

Согласно ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДС является выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Налоговый кодекс не раскрывает однозначного определения понятия «строительно-монтажные работы, выполненные хозяйственным способом». В соответствии со ст. 11 п. 1 НК РФ в случае отсутствия трактовки понятия в Налоговом кодексе, налогоплательщики имеют право применять нормы иных отраслей законодательства. Постановление Росстата 14.01.08 №2 раскрывает содержание термина «строительно-монтажные работы, выполненные хозяйственным способом».

В соответствии с п. 22 вышеупомянутого Постановления к строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные строительными организациями по собственному строительству (не в рамках договоров строительного подряда, а, например, при реконструкции собственного административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т. п.).

Ключевым в данном определении является отсутствие у организации заказчика выполненных работ — компания выполняет работы по собственной инициативе и для собственных нужд. Об этом указывает и Минфин Российской Федерации в Письме от 23.09.08 №03-07-10/09.

Отметим, что строительно-монтажные работы должны иметь капитальный характер, а не просто быть ремонтом какого-либо оборудования. Согласно п. 22 Постановления Росстата от 14.01.08 №2 стоимость работ по ремонту собственных или арендованных зданий, сооружений, оборудования, выполненных собственными силами организации, не относится к стоимости строительно-монтажных работ, выполненных хозяйственным способом, и затраты по ним в бухгалтерском учете учитываются на счетах затрат на производство.

В налоговую базу по НДС при выполнении строительно-монтажных работ включается только стоимость работ, выполненных самой организацией. Если работы осуществлены частично с привлечением подрядчиков, то стоимость их работ не нужно учитывать при расчете налоговой базы (Решение ВАС РФ от 06.03.07 №15182/06).

Вычет НДС

Федеральный закон от 26.11.08 №224-ФЗ внес изменения, касающиеся налогообложения НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом. В соответствии с п. 9 ст. 2 данного Федерального закона принять к вычету НДС по строительно-монтажным работам для собственного потребления организации могут на момент определения налоговой базы, т. е. на последнее число налогового периода — квартала. Данные изменения вступили в силу с 1 января 2009 года. Ранее обязательным условием принятия к вычету НДС по строительно-монтажным работам была фактическая уплата налога в бюджет.

Отметим, что НДС, начисленный по строительно-монтажным работам, выполненным до 1 января 2009 года, подлежит вычету согласно ранее действующему порядку, т.е. только после уплаты налога.

Условия вычета НДС по строительно-монтажным работам изложены в п. 6 ст. 171 НК РФ. В соответствии с данной статьей объекты основных средств, образовавшиеся в результате выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, должны использоваться в операциях, облагаемых НФЦС. Также стоимость данных объектов должна включаться в состав расходов по налогу на прибыль через амортизацию.

Если после какого-то периода времени компания начинает использовать построенный объект для осуществления операций, не облагаемых НДС, то принятый к вычету НДС по строительно-монтажным работам необходимо будет восстановить. Сделать это можно будет не единовременно, а в течение 10 лет, начиная с момента использования объекта для операций, не облагаемых НДС (абз. 5 п. 6 ст. 171 НК РФ). Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету. Отметим, что если объект основных средств используется как в деятельности, облагаемой НДС, так и не облагаемой, то НДС, подлежащий восстановлению, необходимо рассчитать исходя из доли выручки по необлагаемой НДС деятельности. Если основное средство полностью самортизировано либо с момента ввода в эксплуатацию прошло 15 лет, то восстанавливать НДС по строительно-монтажным работам не нужно.